導語

最近，隨著國內疫情的反彈，企業的日子都不好過。為了緩解企業壓力，國家及時出臺了系列稅收優惠政策，幫助企業紓困。這些政策包括給予增值稅小規模納稅人稅收優惠政策、小型微利企業企業所得稅優惠政策、小微企業“六稅兩費”減免政策、加大增值稅期末留抵退稅政策等。
本篇中，筆者就增值稅小規模納稅人稅收優惠政策做個全面解讀。

正文
01

增值稅優惠政策文件發布


2022年3月24日，由財政部、國家稅務總局聯合發布《財政部 稅務總局關于對增值稅小規模納稅人免征增值稅的公告》（財政部 稅務總局公告2022年第15號），公布了增值稅小規模納稅人的最新稅收優惠政策。
當日，國家稅務總局發布了《國家稅務總局關于小規模納稅人免征增值稅等征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2022年第6號），針對稅收優惠政策的具體征管事宜做出規定。
當日，國家稅務總局辦公廳同時發布了《關于<國家稅務總局關于小規模納稅人免征增值稅等征管問題的公告>的解讀》，從官方角度對新政做了解讀。

02

新政的內容


自2022年4月1日至2022年12月31日，增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。
《財政部?稅務總局關于延續實施應對疫情部分稅費優惠政策的公告》（財政部?稅務總局公告2021年第7號）第一條規定的稅收優惠政策，執行期限延長至2022年3月31日。


上文提到的《財政部?稅務總局關于延續實施應對疫情部分稅費優惠政策的公告》（財政部?稅務總局公告2021年第7號）第一條內容為：“一、《財政部稅務總局關于支持個體工商戶復工復業增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第13號）規定的稅收優惠政策，執行期限延長至2021年12月31日。其中，自2021年4月1日至2021年12月31日，湖北省增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，減按1%預征率預繳增值稅?！?br>


上文提到的《財政部稅務總局關于支持個體工商戶復工復業增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第13號）內容為：“自2020年3月1日至5月31日，對湖北省增值稅小規模納稅人，適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。除湖北省外，其他省、自治區、直轄市的增值稅小規模納稅人，適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，減按1%預征率預繳增值稅?！?br>

 
小結


綜上，疫情期間增值稅小規模納稅人的稅收優惠政策總結如下：

1．自2020年3月1日至5月31日期間
湖北省增值稅小規模納稅人，適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。
除湖北省外，其他省、自治區、直轄市的增值稅小規模納稅人，適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，減按1%預征率預繳增值稅。

2．自2021年4月1日至2022年3月31日
包括湖北省在內的全國的小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，減按1%預征率預繳增值稅。

3．自2022年4月1日至2022年12月31日
包括湖北省在內的全國的增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅；適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。


03

增值稅免稅政策解讀


根據新政規定，適用增值稅免稅政策需符合以下條件：1、適用期限自2022年4月1日至2022年12月31日；2、適用主體為增值稅小規模納稅人；3、適用應稅收入為3%征收率的應稅銷售收入；4、適用稅種為增值稅。

以下我們就逐一分析：

（一）適用期限自2022年4月1日至2022年12月31日

1．期限是指納稅義務發生時間
納稅義務發生時間在2022年4月1日至12月31日，方可適用免稅政策。若納稅義務發生時間在2022年3月31日前的，則應按照此前相關政策規定執行。（官方解讀第一條）
如上文所述，如納稅義務時間發生在2021年4月1日至2022年3月31日，包括湖北省在內的全國的小規模納稅人對應的優惠征收率為1%；自2020年3月1日至5月31日期間，湖北省免稅，其他省市1%。

2．開具發票時間不等于納稅義務時間
有時納稅人在發生應稅銷售行為，收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，哪怕沒有開具發票也需繳納增值稅。因此，對于納稅義務時間在2022年3月31日前，2022年4月1日至12月31日開具發票的情形，依然需要按老辦法交稅，不能享受新政政策。

3．在2022年3月底前已經開具了增值稅發票，如發生銷售折讓、中止、退回或開票有誤等情形的處理
小規模納稅人在2022年3月底前已經開具增值稅發票，發生銷售折讓、中止、退回或開票有誤等情形需要開具紅字發票的，應按照原征收率開具紅字發票。即：如果之前按3%征收率開具了增值稅發票，則應按照3%的征收率開具紅字發票；如果之前按1%征收率開具了增值稅發票，則應按照1%征收率開具紅字發票。納稅人開票有誤需要重新開具發票的，在開具紅字發票后，重新開具正確的藍字發票。（官方解讀第四條）

（二）適用主體為小規模納稅人

1．小規模納稅人的定義
在增值稅領域，增值稅的納稅主體分為單位與個人。個人包括個體工商戶、自然人，其他主體全部屬于單位。個人和單位如果年應稅銷售額低于法定的標準，則一般都屬于小規模納稅人，特殊情況下可以申請成為一般納稅人。如果年應稅銷售人高于法定的標準，則單位與個體工商戶必須轉登記為一般納稅人，自然人只能是小規模納稅人不能轉一般納稅人。

2．小規模納稅人與一般納稅人的區別
小規模納稅人與一般納稅人的區別主要在于計算增值稅應納稅額的方式不同。簡而言之，一般納稅人的增值稅應納稅額按：【（銷項稅額－進項稅額）×稅率】計算。小規模納稅人的增值稅應納稅額按：銷【項稅額×征收率】計算。
小規模納稅人適用的征收率要低于一般納稅人適用的稅率，因此在進出價差小的情況下一般納稅人稅負低，進出價差大的情況下小規模納稅人的稅負低。

3．對于拒不辦理一般納稅人登記的處理
如果納稅人的銷售額到達法定的標準還不愿意轉一般納稅人的話，稅法將給予該納稅人懲罰性措施，即按一般納稅人的高稅率乘以銷售額計算應納稅額，不給抵扣進項稅額，直至該納稅人辦理相關手續為止。
納稅人在收到稅務機關要求辦理一般納稅人登記的《稅務事項通知書》之日起5日內如不辦理手續，則次月起不能再享受小規模納稅人的稅收優惠政策，即之前可以免稅、之后就得交稅。


法條鏈接：

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（國家稅務總局令第43號）

第八條 納稅人在年應稅銷售額超過規定標準的月份（或季度）的所屬申報期結束后15日內按照本辦法第六條或者第七條的規定辦理相關手續；未按規定時限辦理的，主管稅務機關應當在規定時限結束后5日內制作《稅務事項通知書》，告知納稅人應當在5日內向主管稅務機關辦理相關手續；逾期仍不辦理的，次月起按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，直至納稅人辦理相關手續為止。


4．小規模納稅人在2022年4月1日至2022年12月31日期間偷稅，在之后年度被查，該偷稅金額是否計入2022年4月1日至2022年12月31日期間導致其喪失小規模納稅人身份？
不計入?；椴檠a銷售額和納稅評估調整銷售額計入查補稅款申報當月的銷售額，以界定增值稅小規模納稅人年應稅銷售額，不追溯到偷稅年度。


法條鏈接：

國家稅務總局關于界定超標準小規模納稅人偷稅數額的批復（稅總函〔2015〕311號）

稽查查補銷售額和納稅評估調整銷售額計入查補稅款申報當月的銷售額，以界定增值稅小規模納稅人年應稅銷售額。

納稅人年應稅銷售額超過小規模納稅人標準且未在規定時限內申請一般納稅人資格認定的，主管稅務機關應制作《稅務事項通知書》予以告知。納稅人在《稅務事項通知書》規定時限內仍未向主管稅務機關報送一般納稅人認定有關資料的，其《稅務事項通知書》規定時限屆滿之后的銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。稅務機關送達的《稅務事項通知書》規定時限屆滿之前的銷售額，應按小規模納稅人簡易計稅方法，依3%征收率計算應納稅額。



《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（國家稅務總局令第43號）

第二條 增值稅納稅人（以下簡稱“納稅人”），年應稅銷售額超過財政部、國家稅務總局規定的小規模納稅人標準（以下簡稱“規定標準”）的，除本辦法第四條規定外，應當向主管稅務機關辦理一般納稅人登記。

本辦法所稱年應稅銷售額，是指納稅人在連續不超過12個月或四個季度的經營期內累計應征增值稅銷售額，包括納稅申報銷售額、稽查查補銷售額、納稅評估調整銷售額。

銷售服務、無形資產或者不動產（以下簡稱“應稅行為”）有扣除項目的納稅人，其應稅行為年應稅銷售額按未扣除之前的銷售額計算。納稅人偶然發生的銷售無形資產、轉讓不動產的銷售額，不計入應稅行為年應稅銷售額。



《國家稅務總局關于增值稅一般納稅人登記管理若干事項的公告》（國家稅務總局公告2018年第6號）

二、 《辦法》第二條所稱“納稅申報銷售額”是指納稅人自行申報的全部應征增值稅銷售額，其中包括免稅銷售額和稅務機關代開發票銷售額。“稽查查補銷售額”和“納稅評估調整銷售額”計入查補稅款申報當月（或當季）的銷售額，不計入稅款所屬期銷售額。


5．自然人是否適用新政優惠政策
目前的官方解釋中并未對此問題做出解讀。筆者個人認為，從文件中的“增值稅小規模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，免征增值稅”文字描述，只要是小規模納稅人均能享受新政待遇。自然人屬于小規模納稅人，文件并未排除自然人享受政策的規定，因此自然人當然能享受新政待遇。
由此，在2022年4月1日至2022年12月31日期間，自然人適用3%征收率的應稅銷售收入包括提供勞務報酬由稅務機關代開發票等均免增值稅，沒有金額限制。但是，自然人銷售不動產適用5%征收率，不適用新政的免稅政策。

6．小規模納稅人與小型微利企業、小微企業的區別
小規模納稅人是增值稅領域的概念，小型微利企業是企業所得稅領域的概念，小微企業是“六稅兩費”領域概念。
小微企業范圍最廣，包括增值稅小規模納稅人、小型微利企業和個體工商戶，與另外兩者是包含關系。
小規模納稅人與小型微利企業兩者判斷標準不同，部分存在重合：
小規模納稅人包含自然人、個體工商戶、合伙企業、個人獨資企業這四類非企業所得稅主體，而小型微利企業不包括上述主體；
小型微利企業主要是按行業、企業所得稅年度應納稅所得額、從業人數、資產總額這四個進行判斷，可能存在同時符合上述四個條件但屬于一般納稅人的情形。


舉例：

以合伙制律師事務所為例，律師事務所可以是小規模納稅人，可以是小微企業，但絕不可能是小型微利企業。因為律所事務所并非企業所得稅主體。


（三）適用應稅收入為3%征收率的應稅銷售收入

一般而言，小規模納稅人的應稅收入默認均為3%，此類應稅收入可以適用免增值稅優惠政策。但特殊情況下，小規模納稅人不按3%征收率征稅，此時就不能享受新政優惠政策。以下列舉部分非3%征收率應稅收入（摘自《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》）：

1．小規模納稅人銷售其取得（不含自建）的不動產（不含個體工商戶銷售購買的住房和其他個人銷售不動產），應以取得的全部價款和價外費用減去該項不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
2．小規模納稅人銷售其自建的不動產，應以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
3．房地產開發企業中的小規模納稅人，銷售自行開發的房地產項目，按照5%的征收率計稅。
4．其他個人銷售其取得（不含自建）的不動產（不含其購買的住房），應以取得的全部價款和價外費用減去該項不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。
5．小規模納稅人出租其取得的不動產（不含個人出租住房），應按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人出租與機構所在地不在同一縣（市）的不動產，應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
6．其他個人出租其取得的不動產（不含住房），應按照5%的征收率計算應納稅額。
7．個人出租住房，應按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額。

（四）適用稅種為增值稅，但對其他稅種也有影響

該政策只針對增值稅，不涉及其他稅種優惠政策。雖然如此，因增值稅免稅，這導致附加在增值稅上的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加等附加稅費也享有減免了。
另外，因免增值稅，導致取得的全部收入無需剔除增值稅，全額均納入企業所得稅或個人所得稅的收入中用以計算相應稅費。

04

暫停預繳增值稅政策解讀


新政中提到自2022年4月1日至2022年12月31日，適用3%預征率的預繳增值稅項目，暫停預繳增值稅。
這個政策的條件就不局限于小規模納稅人，適用3%預征率的預繳增值稅項目一般包括以下項目（摘自《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》）：

1．房地產開發企業采取預收款方式銷售所開發的房地產項目，在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。
2． 一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的、與機構所在地不在同一縣（市）的不動產，應按照3％的預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。
3．房地產開發企業中的一般納稅人銷售房地產老項目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產，適用一般計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用，按照3%的預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

05

相關問題解答


（一）年應稅銷售額超過標準后該怎么辦？
答：假設納稅人為適用營改增項目的小規模納稅人，適用500萬元的標準。如其在2022年4月1日至2022年9月30日的銷售額到達510萬元，則其應當在2022年10月15日前申請辦理一般納稅人登記手續，轉為一般納稅人。轉為一般納稅人的時間可以選擇辦理一般納稅人登記的當月1日或者次月1日，由納稅人在辦理登記手續時自行選擇，即可以選擇2022年10月1日起轉變身份或2022年11月1日起轉變身份。如選擇2022年11月1日轉變身份，則2022年10月1日至2022年11月1日期間繼續適用增值稅免稅政策。
如其未在2022年10月15日前申請辦理一般納稅人登記手續的，稅務機關需在2022年10月20日之前制作《稅務事項通知書》，告知納稅人應當在5日內向主管稅務機關辦理相關手續。逾期仍不辦理的，2022年11月起按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額。因此，如納稅人拖延申報的話，最多還能再享受一個月的免稅政策，到11月1日起不能再享受該政策了。


法條鏈接：

《增值稅一般納稅人登記管理辦法》（國家稅務總局令第43號）

第八條納稅人在年應稅銷售額超過規定標準的月份（或季度）的所屬申報期結束后15日內按照本辦法第六條或者第七條的規定辦理相關手續；未按規定時限辦理的，主管稅務機關應當在規定時限結束后5日內制作《稅務事項通知書》，告知納稅人應當在5日內向主管稅務機關辦理相關手續；逾期仍不辦理的，次月起按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，直至納稅人辦理相關手續為止。

第九條 納稅人自一般納稅人生效之日起，按照增值稅一般計稅方法計算應納稅額，并可以按照規定領用增值稅專用發票，財政部、國家稅務總局另有規定的除外。

本辦法所稱的生效之日，是指納稅人辦理登記的當月1日或者次月1日，由納稅人在辦理登記手續時自行選擇。



（二）增值稅免稅政策是否受月應稅銷售額15萬元的限制？
答：2021年3月31日，財政部、國家稅務總局聯合發布《財政部 稅務總局關于明確增值稅小規模納稅人免征增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2021年第11號 ），規定：“自2021年4月1日至2022年12月31日,對月銷售額15萬元以下（含本數）的增值稅小規模納稅人，免征增值稅?！?br>
本次新政內容與上述政策內容存在部分重疊，適用條件不同。
上述政策必須是：1、辦理納稅登記的主體才能享受，不辦理納稅登記的自然人不能享受；2、額度僅為按月申報15萬元（按季申報45萬元）以內。
本次新政的主體及金額標準比之前政策的適用范圍更廣，自然人也適用，且金額標準并無限制。對于自然人而言，再多大金額均免增值稅；對于其他小規模納稅人而言，在轉登記為一般納稅人之前的銷售額并無具體上限。本次新政本質上是對《財政部稅務總局關于支持個體工商戶復工復業增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第13號）關于3%征收率降低為1%征收率政策的延續與升級。
然而，對于小規模納稅人非適用3%征收率的應稅銷售收入（比如房地產開發5%征收率項目）只能適用舊政策，不能適用新政策，依然受銷售額按月申報15萬元（按季申報45萬元）的限制。

（三）小規模納稅人取得適用3%征收率的應稅銷售收入享受免稅政策后，應如何開具發票？
答：《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十一條規定，納稅人發生應稅銷售行為適用免稅規定的，不得開具增值稅專用發票。據此，本公告第一條明確，增值稅小規模納稅人取得適用3%征收率的應稅銷售收入享受免稅政策的，可以開具免稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。（官方解讀第二條）

（四）小規模納稅人是否可以放棄免稅、開具增值稅專用發票？若可以開具，應按照什么征收率開具專用發票？
答：按照本公告第一條規定，增值稅小規模納稅人取得適用3%征收率的應稅銷售收入，可以選擇放棄免稅、開具增值稅專用發票。如果納稅人選擇放棄免稅、對部分或者全部應稅銷售收入開具增值稅專用發票的，應當開具征收率為3%的增值稅專用發票，并按規定計算繳納增值稅。（官方解讀第三條）

（五）小規模納稅人適用本次免稅政策，在辦理增值稅納稅申報時，應當如何填寫相關免稅欄次？
答：本公告第三條明確，增值稅小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額未超過15萬元（以1個季度為1個納稅期的，季度銷售額未超過45萬元，下同）的，免征增值稅的銷售額等項目應當填寫在《增值稅及附加稅費申報表（小規模納稅人適用）》“小微企業免稅銷售額”或者“未達起征點銷售額”相關欄次，如果沒有其他免稅項目，則無需填報《增值稅減免稅申報明細表》；合計月銷售額超過15萬元的，免征增值稅的全部銷售額等項目應當填寫在《增值稅及附加稅費申報表（小規模納稅人適用）》“其他免稅銷售額”欄次及《增值稅減免稅申報明細表》對應欄次。（官方解讀第五條）




上述月銷售額是否超過15萬元，按照《國家稅務總局關于小規模納稅人免征增值稅征管問題的公告》（2021年第5號）第一條和第二條確定。


法條鏈接：

《國家稅務總局關于小規模納稅人免征增值稅征管問題的公告》（2021年第5號）

一、 小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額未超過15萬元（以1個季度為1個納稅期的，季度銷售額未超過45萬元，下同）的，免征增值稅。

小規模納稅人發生增值稅應稅銷售行為，合計月銷售額超過15萬元，但扣除本期發生的銷售不動產的銷售額后未超過15萬元的，其銷售貨物、勞務、服務、無形資產取得的銷售額免征增值稅。

二、 適用增值稅差額征稅政策的小規模納稅人，以差額后的銷售額確定是否可以享受本公告規定的免征增值稅政策。

《增值稅納稅申報表（小規模納稅人適用）》中的“免稅銷售額”相關欄次，填寫差額后的銷售額。
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