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納稅評(píng)估的法律形式和違法行為的構(gòu)成要件是什么？
2022-03-01
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納稅評(píng)估以確認(rèn)或調(diào)整納稅義務(wù)為目標(biāo)，其法律形式是稅務(wù)機(jī)關(guān)作出確認(rèn)或調(diào)整稅額的具體行政行為，是稅務(wù)機(jī)關(guān)行使稅收征管權(quán)的具體形式。這也是納稅評(píng)估制度改革最大的地方，原來的納稅評(píng)估制度定位在稅務(wù)行政指導(dǎo)，稅務(wù)機(jī)關(guān)毋需作出確認(rèn)或調(diào)整稅額的具體行政行為，涉及納稅人需要補(bǔ)繳稅款或調(diào)整申報(bào)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)只需制作評(píng)估建議書提請(qǐng)納稅人補(bǔ)繳稅款，如發(fā)現(xiàn)惡意逃稅的，則移交稽查處理。鑒于在納稅申報(bào)制度下納稅人掌握了所有的涉稅事實(shí)資料和證明方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)不可能獨(dú)自承擔(dān)闡明大量涉稅事實(shí)的責(zé)任，為了及時(shí)確認(rèn)納稅義務(wù)以實(shí)現(xiàn)財(cái)政收入的均衡入庫(kù)，稅法允許稅務(wù)機(jī)關(guān)主要依據(jù)納稅人申報(bào)資料，以及第三方信息作出確認(rèn)或調(diào)整納稅義務(wù)的行政行為，同時(shí)保留對(duì)該納稅人事后調(diào)查的權(quán)力。這種事后調(diào)查權(quán)力主要體現(xiàn)在稅務(wù)稽查的監(jiān)督，對(duì)經(jīng)納稅評(píng)估的納稅人在一定期限內(nèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以實(shí)施稅務(wù)稽查。如果被發(fā)現(xiàn)有應(yīng)補(bǔ)征稅款的新事實(shí)或新證據(jù)，則可以撤銷變更原來的評(píng)估決定并進(jìn)行補(bǔ)稅或處罰，并且排除信賴保護(hù)原則的適用。法律之所以將稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的評(píng)估決定視為一種保留事后調(diào)查權(quán)力的行政行為，其目的是要針對(duì)稅收征管特點(diǎn)建立一種“快速概略確定應(yīng)納稅額的制度”，只有這樣的一種制度才能快速有效地實(shí)現(xiàn)稅收征管目標(biāo)，同時(shí)又降低稅務(wù)機(jī)關(guān)在大量重復(fù)的盡職調(diào)查中可能存在的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。
根據(jù)我國(guó)刑法和最高人民法院有關(guān)涉稅犯罪的司法解釋可以探究，稅收違法行為的構(gòu)成必須強(qiáng)調(diào)納稅人的主觀過錯(cuò)，即納稅人必須有稅收違法的故意或過失，否則就成了客觀歸責(zé)了。因此，涉及稅收征管法第六十三條的適用問題，法理上應(yīng)該強(qiáng)調(diào)納稅人偷稅（逃避繳納稅款）的主觀故意。也就是說，必須有證據(jù)證明納稅人少繳或不繳稅款的行為是出于主觀故意，而證明納稅人主觀存在過錯(cuò)的舉證責(zé)任主要在稅務(wù)機(jī)關(guān)。由于稅務(wù)稽查與納稅評(píng)估的不同定位，在稅務(wù)稽查程序中，調(diào)查人員必須收集證據(jù)以證明納稅人的違法行為是否存在主觀過錯(cuò)，而在納稅評(píng)估過程中，一般不要求主動(dòng)采集證據(jù)來證明納稅人的主觀過錯(cuò)，除非違法行為表現(xiàn)出顯而易見的主觀故意。
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