工程成本是房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)監(jiān)管的核心。個別房地產(chǎn)企業(yè)以所謂稅收籌劃為名，采用提高施工成本，逃避企業(yè)所得稅、土地增值稅和個人所得稅監(jiān)管。在我們查處的部分案件中，有房地產(chǎn)開發(fā)公司股東會議記錄表明，要求施工單位虛增工程成本，虛開發(fā)票，解決民間融資費用沒有發(fā)票問題。此舉很明顯規(guī)避了民間借貸的個人所得稅，同時也影響到企業(yè)所得稅關(guān)于借款費用利率調(diào)整的規(guī)定，并直接影響到土地增值稅稅前扣除金額，因為財務(wù)成本一般是定額比例扣除，而工程成本不僅僅全額扣除，還有30%加計扣除。因稅務(wù)部門對工程成本的監(jiān)管往往滯后于工程施工過程，因此房地產(chǎn)開發(fā)項目的隱蔽成本從物理直觀形態(tài)上更加難以把握。為此，筆者從隱蔽工程本身的概念，施工、建設(shè)、監(jiān)理等單位對隱蔽工程驗收過程，以及稅收監(jiān)管方法整理歸納如下。供各位交流探討批評指正。

一、有關(guān)隱蔽工程的知識匯總

(一)概念

施工隱蔽工程是施工工程中的一道工序，指被覆蓋、掩蓋，表面上無法看到的施工工程項目，例如建筑物的地基、混凝土工程、鋼筋工程、承重結(jié)構(gòu)工程、防水工程、裝修與設(shè)備工程、供水供氣供熱管道工程、電氣線路工程等等都屬于隱蔽工程。

(二)驗收程序

首先由施工單位進行隱蔽前的自檢，然后通知監(jiān)理公司項目工程師進行驗收。部分比較重要的隱蔽工程，需要建設(shè)單位、監(jiān)理單位、設(shè)計單位、地質(zhì)勘探、質(zhì)量監(jiān)督等其中單位參與共同驗收。

隱蔽工程驗收記錄其中有兩欄，一是供施工單位填寫;另一欄是供監(jiān)理單位填寫。如有工程質(zhì)量問題，施工單位承擔主要責任，監(jiān)理單位承擔連帶責任。簽字人將承擔直接責任。

(三)驗收內(nèi)容

1. 基坑、基槽

建筑物基礎(chǔ)按設(shè)計標高開挖后，項目經(jīng)理要求監(jiān)理單位進行驗槽工作，項目工程部工程師、監(jiān)理工程師、勘察和設(shè)計單位等及時到現(xiàn)場確認土質(zhì)是否滿足承載力要求。基坑或基槽驗收記錄要經(jīng)上述五方會簽，驗收后應盡快隱蔽，避免被雨水浸泡。

2. 基礎(chǔ)回填

基礎(chǔ)回填工作按設(shè)計圖要求的土質(zhì)或材料分層夯填，而且按規(guī)范要求，請質(zhì)監(jiān)站取土檢查其密實性，夯實系數(shù)要達到設(shè)計要求，確保回填土不產(chǎn)生較大沉降。

3. 混凝土工程的鋼筋

首先，鋼筋原材料進場時要檢查是否有合格證，并且合格證上是否注明了鋼材規(guī)格、型號、爐號、批號、數(shù)量、出廠日期和生產(chǎn)廠家等。同時要取樣進行物理性能的檢驗和化學成分的試驗，合格方可批量進場。

其次，檢查鋼筋綁扎規(guī)格、數(shù)量、間距是否符合設(shè)計要求，接頭數(shù)量和搭接長度必須符合規(guī)范要求。對焊接頭的鋼筋要先試驗焊工焊接質(zhì)量，然后按規(guī)范要求抽取樣品進行焊接試件檢驗，對不合格焊接試件要加倍取樣檢驗，確保焊接接頭質(zhì)量達標。鋼筋保護層按設(shè)計要求進行施工，不能偷工減料。

最后，驗收中不合格的項目要發(fā)送監(jiān)理整改通知單，直至完全合格后才可以在《隱蔽驗收記錄表》上簽字同意并進行混凝土澆筑。

4. 混凝土結(jié)構(gòu)上預埋管、預埋鐵件及水電管線

混凝土結(jié)構(gòu)上通常有防水套管、預埋鐵件、電氣管線和給排水管線等需要隱蔽，混凝土澆筑封模板前要對其進行隱蔽驗收。

首先，驗收其原材料是否合格，只有合格材料才允許使用。然后，檢查套、鐵件等所用材料的規(guī)格及加工質(zhì)量是否符合設(shè)計要求。接著，要核對其放置的標高、軸線等位置是否準確無誤，并檢查其固定方法是否牢靠，能否確保混凝土澆筑過程中不變形、不移位。水電管線埋設(shè)位置要根據(jù)使用特點進行檢查。驗收合格后方可在《隱蔽驗收記錄表》上簽字同意隱蔽。

5. 混凝土結(jié)構(gòu)和砌體工程裝飾前

混凝土結(jié)構(gòu)和砌體在裝飾抹灰前均要進行隱蔽驗收，混凝土結(jié)構(gòu)需要查看所有材料的合格證和其試壓報告，進行現(xiàn)場強度回彈或鉆孔取樣試壓，檢驗混凝土表面密實度及幾何結(jié)構(gòu)尺寸是否符合設(shè)計要求;砌體要查看原材料合格證、砂漿配合比和試壓報告等材料，砌筑方法和灰縫是否滿足設(shè)計要求，砌體軸線、位置、厚度等是否符合圖紙規(guī)定，并現(xiàn)場查驗 抗震構(gòu)造拉接鋼筋是否設(shè)置恰當。

(四)驗收制度

隱蔽檢查驗收記錄一般部位由技術(shù)員填寫，再由項目工程部組織、質(zhì)檢部主持驗收，合格后由質(zhì)檢部辦理驗收手續(xù)等級歸檔，移交資料部門存檔。

重要部位的驗收由項目經(jīng)理部驗收合格后，由質(zhì)檢部聯(lián)系建設(shè)單位約請設(shè)計人員，進行鑒定驗收或確定處理方案，辦理驗收手續(xù)后登記歸檔，移交資料部門存檔。

(五)工作流程

1、隱蔽工程自檢合格后以書面形式通知監(jiān)理人員和工程分管人員并注明驗收時間和內(nèi)容。

2、隱蔽工程驗收必須由工程分管人員、監(jiān)理人員、施工單位施工員及施工班組等共同驗收，有必要時要有下一程序施工班組參加。

3、基底、基槽、樁基礎(chǔ)工程要有勘察單位、設(shè)計單位相關(guān)負責人員和相關(guān)檢測單位負責人參加。

4、隱蔽工程驗收合格后，由監(jiān)理人員和工程分管人員簽署隱蔽工程驗收記錄后，施工單位方可進行下一程序施工。

5、隱蔽工程驗收不合格的，經(jīng)整改后必須重新驗收，合格后方可簽署隱蔽工程驗收記錄，允許下一程序的施工。

6、砌體拉接鋼筋工程由監(jiān)理人員或分管人員的日常檢查進行抽查驗收。

7、隱蔽工程驗收不合格的，限期必須整改，如未及時整改將對施工單位按"相關(guān)獎罰細則"予以警告或處罰。

注：參加隱蔽驗收的單位中必須有施工單位和監(jiān)理單位(建設(shè)單位)，重要工程部位(比如基槽與基礎(chǔ))需要設(shè)計單位、勘察單位與政府部門參與驗收。

二、隱蔽工程的稅收監(jiān)管方法與手段
從過程控制角度來看，稅務(wù)機關(guān)或者稅務(wù)人員本身，對隱蔽工程采用測量、拍照、取樣、記錄等方式，對土石方工程、基礎(chǔ)工程（包括混凝土工程）、主體工程中鋼筋工程、預埋工程、屋面工程及裝飾工程中將被下一道工序隱蔽的施工項目進行檢查是不現(xiàn)實的。一是因為專業(yè)知識技術(shù)限制，二是因為稅收管理本身不可能也沒必要覆蓋企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程。筆者建議從三方面實施對隱蔽工程的稅收監(jiān)管。
一是案頭過程資料的審核。注意收集隱蔽工程實施各個階段的資料，如設(shè)計施工圖紙、投標書、材料進場記錄、驗收資料、施工合同、預算書、結(jié)算書和監(jiān)理日志，審核施工合同預算造價、結(jié)算價格后附資料的完整性，審核造價本身與市場公開報價偏差、預算與結(jié)算偏差；對工程結(jié)算書和工程結(jié)算單實施數(shù)據(jù)金額邏輯性核對。在專業(yè)人員指導下，檢查主要內(nèi)容如下：
（1）土石方工程：主要審核土方的數(shù)量、挖土深度、土質(zhì)類別等是否真實、準確；
（2）基礎(chǔ)工程：主要審核基槽的幾何尺寸、墊層和基礎(chǔ)的材料、結(jié)構(gòu)尺寸、回填土的數(shù)量等是否與施工圖一致；
（3）主體工程中的鋼筋工程：主要審核其規(guī)格、型號、尺寸、綁扎根數(shù)與間距、接頭形式是否與圖紙相符，是否符合施工組織設(shè)計；
（4）預埋工程：主要審核安裝工程線路、管道、鐵件等所用材質(zhì)、規(guī)格及鋪設(shè)方式是否與圖紙、圖集要求相符；
（5）屋面工程：主要審查屋面基層處理、防水、保溫隔熱做法是否符合規(guī)范，與所采用的圖集是否相符；
（6）裝飾工程：主要審查其基層做法是否符合設(shè)計要求，是否與圖集、規(guī)范、定額項目一致。
注意，按照工程監(jiān)理相關(guān)規(guī)定，所有隱蔽工程均需進行驗收，且就當兩人以上簽證；實行工程監(jiān)理的項目應經(jīng)監(jiān)理工程師簽證確認。審核竣工結(jié)算時應該對隱蔽工程施工記錄和驗收簽證，手續(xù)完整，工程量與竣工圖一致方可列入結(jié)算。
二是實施資金流向調(diào)查。對造價明顯異常的隱蔽工程，要追蹤其資金流向。如首先調(diào)查施工單位取得資金后，其施工成本是否與項目預算保持一致。如果該施工單位沒有按施工項目設(shè)置工程成本二級科目，或者實施項目承包，但項目經(jīng)理不能提供材料發(fā)票入賬，工、費憑證殘缺不全，表明該企業(yè)有較大嫌疑。另外，即使施工單位會計核算符合規(guī)定，也要審核如價格明顯異常的材料供應商取得資金后流向。總之，什么都可以造假，錢是橋歸橋路歸路不能假的！
三是借助社會專業(yè)審計力量。在對工程造價特別是隱蔽工程造價檢查中，借助專業(yè)工程造價機構(gòu)的力量，相對于之前政府采購會計師（稅務(wù)師）事務(wù)所審核房地產(chǎn)土地增值稅而言，筆者個人理解，會有完全不同的質(zhì)效。當然，在政府購買服務(wù)中，因為不太可能提供審減額或者項目新增稅收收入與造價事務(wù)所勞務(wù)收入掛鉤的價格，造價事務(wù)所的客觀公正性就尤其重要。對此，筆者建議采取正向激勵和反向監(jiān)督機制，防范個別中介機構(gòu)違反客觀公正的現(xiàn)象發(fā)生。在房地產(chǎn)企業(yè)法定稅負偏高的稅收環(huán)境中，房地產(chǎn)企業(yè)無論大小甚至無論所有制性質(zhì)，都有虛增工程成本特別是隱蔽工程成本來逃避稅收的動機。而在當前社會分工日趨細分的情況下，筆者建議，引入政府審計專業(yè)力量或者社會造價審計專業(yè)力量對房地產(chǎn)企業(yè)施工成本實施專業(yè)審計，同時輔以資金流向調(diào)查，對房地產(chǎn)行業(yè)稅收治理而言非常有必要。