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收入準則應用案例中的稅會差異——運輸服務
2022-03-24
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今天小編和大家分享財政部會計司發布的收入準則應用案例中的稅會差異，本期要研究的案例是運輸服務案例。
首先，我們看看發布的關于運輸服務的案例。
【例】甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一批產品，并負責將該批產品運送至乙公司指定的地點，甲公司承擔相關的運輸費用。假定銷售該產品屬于在某一時點履行的履約義務，且控制權在出庫時轉移給乙公司。
本例中，甲公司向乙公司銷售產品，并負責運輸。該批產品在出庫時，控制權轉移給乙公司。在此之后，甲公司為將產品運送至乙公司指定的地點而發生的運輸活動，屬于為乙公司提供了一項運輸服務。如果該運輸服務構成單項履約義務，且甲公司是運輸服務的主要責任人。甲公司應當按照分攤至該運輸服務的交易價格確認收入。
分析依據：《企業會計準則第14號——收入》第九條、第十條、第二十六條等相關規定；《〈企業會計準則第14號——收入〉應用指南2018》第31頁最后一段、第79頁等相關內容。
——摘自財政部會計司發布的《收入準則應用案例——運輸服務》
實際經營中，在向客戶銷售商品并提供送貨上門的業務非常常見，根據上述案例的分析，當運輸活動發生在商品控制權轉移之后，會計上應將運輸服務確認成合同中的單項履約義務，再將合同金額分攤至該運輸服務，從而確認運輸服務收入。
假設上述案例中，甲公司與乙公司簽訂的合同約定金額為100萬元（不含稅，下同），產品單獨銷售價格為90萬元，運輸服務單獨銷售價格為30萬元，其余條件不變。
則，甲公司在產品出庫時，應確認產品銷售收入75萬元（100/（90+30）*90），在完成運輸服務時，應確認運輸服務收入25萬元（100/（90+30）*30），甲公司承擔的運輸費用，作為完成運輸服務的履約成本。
接下來，如何進行稅務處理呢？
企業所得稅：
本案例中，其實企業所得稅的處理與會計上的處理基本不存在重大差異，雖然企業所得稅方面并沒有規定要根據商品和合同屬性對上述合同劃分單項履約義務，并分配收入金額，但是因為無論是產品銷售收入還是運輸服務收入，均屬于應稅收入，會計上確認收入的總金額與稅法的規定并無太大的差異，只是確認收入的時間可能存在一定的差異。
例如，如果是2021年12月31日下午產品出庫，而由于運輸時間較長，所以在2022年1月1日上午才到達乙公司指定地點，且屬于采取預收款方式銷售商品的。這時候，會計上在2021年12月31日確認產品銷售收入75萬元，在2022年1月1日再確認運輸服務收入25萬元。
但是，根據《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）第一條第（二）項第2目的規定，“銷售商品采取預收款方式的，在發出商品時確認收入”。
甲公司在2021年12月31日產品出庫并發運時，應確認100萬元的應稅收入，這時就存在時間上的稅會差異。
甲公司應在2021年度匯算清繳時，進行納稅調增，而在2022年度匯算清繳時，進行納稅調減。
增值稅：
那么增值稅方面如何處理呢？
眾所周知，增值稅方面，存在混合銷售的概念。
第四十條 一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。
——摘自《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號附件1）
本案例中，甲公司銷售貨物并提供運輸服務，符合上述關于混合銷售的規定，因此，雖然會計上對收入劃分為產品銷售收入和運輸服務收入，但是，在開具增值稅發票和申報繳納增值稅時，不能對收入進行劃分，如果甲公司是屬于從事貨物的生產、批發或者零售的，那么應該按照銷售貨物繳納增值稅，即適用13%或9%的稅率；如果甲公司是其他行業的單位，應按照銷售運輸服務繳納增值稅，即適用9%的稅率。
以上就是對《收入準則應用案例——運輸服務》中的稅會差異的分析，希望可以幫到大家。
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