新準(zhǔn)則下承租人稅會差異

新租賃準(zhǔn)則下，承租人不再將租賃區(qū)分為經(jīng)營租賃或融資租賃，而是采用統(tǒng)一的會計處理模型，對短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃以外的其他所有租賃，均要求確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，并分別計提折舊和利息費用。新租賃準(zhǔn)則第十四條規(guī)定，在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，進行簡化處理的短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外。

一、初始計量的會計處理

借：使用權(quán)資產(chǎn)(尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值等)

租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費用(差額)

貸：租賃負(fù)債——租賃付款額(尚未支付的租賃付款額)

預(yù)付賬款(租賃期開始日之前支付的租賃付款額，扣除已享受的租賃激勵)

銀行存款(初始直接費用)

預(yù)計負(fù)債(預(yù)計將發(fā)生的為拆卸及移除租賃資產(chǎn)、復(fù)原租賃資產(chǎn)所在場地或?qū)⒆赓U資產(chǎn)恢復(fù)至租賃條款約定狀態(tài)等成本的現(xiàn)值)

二、后續(xù)計量的會計處理

(1)承租人支付每年租金時：

借：租賃負(fù)債—租賃付款額(合同約定每年應(yīng)支付租賃付款額)

貸：銀行存款

同時，確認(rèn)租賃負(fù)債的利息：

借：財務(wù)費用——利息費用/在建工程等

貸：租賃負(fù)債——未確認(rèn)融資費用(增加租賃負(fù)債的賬面金額)

(2)確認(rèn)折舊：承租人能合理確定租賃期滿時取得資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)折舊;承租人無法合理確定租賃期滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)剩余使用壽命兩者孰短的期間內(nèi)計提折舊。會計處理如下：

借：管理費用等

貸：使用權(quán)資產(chǎn)累計折舊

(3)支付租賃付款額時：

借：租賃負(fù)債——租賃付款額(減少租賃負(fù)債的賬面金額)

貸：銀行存款等

(4)使用權(quán)資產(chǎn)的減值：在租賃期開始日后，承租人應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，確定使用權(quán)資產(chǎn)是否發(fā)生減值，并對已識別的減值損失進行會計處理。使用權(quán)資產(chǎn)發(fā)生減值的：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：使用權(quán)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

使用權(quán)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一旦計提，不得轉(zhuǎn)回。另外，承租人按照扣除減值損失后的使用權(quán)資產(chǎn)的賬面價值，進行后續(xù)折舊。

三、稅會差異的納稅調(diào)整。在企業(yè)所得稅匯算清繳時，由于企業(yè)所得對經(jīng)營租賃是以合同約定的租金、以及相應(yīng)發(fā)票、付款等確認(rèn)成本費用，因而需要進行納稅調(diào)整處理。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條、第十一條的相關(guān)規(guī)定，以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)，不得計算折舊扣除。同時，《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條規(guī)定，以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除;以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費用，分期扣除。由此可以看出，對于經(jīng)營租賃的承租人，稅法上未引入使用權(quán)資產(chǎn)概念，因此仍要在租賃期限內(nèi)均勻扣除每期租賃費支出，而使用權(quán)資產(chǎn)折舊費用和利息費用不能在稅前進行扣除。新租賃準(zhǔn)則對承租方采用經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)(除短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃以外)的會計處理變化較大，要求確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債，由此導(dǎo)致當(dāng)期損益的發(fā)生額(計入的當(dāng)期利息及使用權(quán)資產(chǎn)的累計折舊額)與稅收規(guī)定的允許稅前扣除額存在差異額。以及計提減值這種類型，本身也屬于稅會差異的經(jīng)常項目。