問：某企業(一般納稅人)破產清算，將土地、廠房(營改增前自建)、機器設備轉讓，給政府的城投公司土地和房產，樹木、機器估價格均在資產評估報告上分項列示，該企業早已沒有員工。 　　該問題中包含以下難點，下面逐一進行解析(土增、企業所得稅等其他稅費按規定征收) 　　一、是否適用重組增值稅不征稅政策? 　　根據總局公告2011年第13號規定，納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。但案例中的企業破產清算，只轉讓資產，不轉讓負債(走破產程序)，且早已沒有員工，不滿足增值稅不征稅的條件。 　　二、自建房產，土地轉讓要不要分開計算繳稅? 　　根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》附《銷售服務、無形資產、不動產注釋》規定：“三、銷售不動產 　　……轉讓建筑物有限產權或者永久使用權的，轉讓在建的建筑物或者構筑物所有權的，以及在轉讓建筑物或者構筑物時一并轉讓其所占土地的使用權的，按照銷售不動產繳納增值稅。” 　　又根據財稅〔2016〕36號附件2第一條第八項第2目規定，一般納稅人銷售其2016年4月30日前自建的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。 　　因此，該企業轉讓不動產，無論房屋和土地價款是否分開計算，都應按照銷售不動產繳納增值稅。由于是自建房屋，不適用差額納稅規定，即不能夠減去該項不動產購置原價或者取得不動產時的作價。 　　三、地上的綠化樹木適用什么稅率?是否需要與土地一起合并計稅? 　　銷售樹木的現行稅率為9%，樹木如果單獨計價，可參考總局2011年48號公告規定，企業將購入的農、林、牧、漁產品，在自有或租用的場地進行育肥、育秧等再種植、養殖，經過一定的生長周期，使其生物形態發生變化，且并非由于本環節對農產品進行加工而明顯增加了產品的使用價值的，可視為農產品的種植、養殖項目享受相應的稅收優惠。 　　樹木如果不單獨計價，根據《財政部 國家稅務總局關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》(財稅〔2009〕113號)規定：“《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十三條第二款所稱建筑物，是指供人們在其內生產、生活和其他活動的房屋或者場所，具體為《固定資產分類與代碼》(GB/T14885-1994)中代碼前兩位為‘02’的房屋;所稱構筑物，是指人們不在其內生產、生活的人工建造物，具體為《固定資產分類與代碼》(GB/T14885-1994)中代碼前兩位為‘03’的構筑物;所稱其他土地附著物，是指礦產資源及土地上生長的植物”，屬于土地附著物。 　　因此，綠植如果單獨計價可享受增值稅免稅優惠;不單獨計價的，應與土地、房屋一起合并計稅。 　　四、銷售機器設備，按銷售使用過的固定資產處理。 　　一般納稅人出售自己使用過的固定資產，適用一般計稅時，稅率為13%，并可以開具增值稅專用發票。 　　適用簡易計稅時，可選擇減按2%征收，并不得開具增值稅專用發票;也可以選擇放棄減稅，按3%征收，可開具3%征收率的增值稅專用發票。 　　一般納稅人出售自己使用過的固定資產適用簡易計稅的情形如下： 　　(一)2009年1月1日增值稅轉型改革前購入的固定資產; 　　(二)身份為小規模納稅人時購入的固定資產; 　　(三)原營業稅納稅人營改增前購入的固定資產; 　　(四)購入的固定資產根據《增值稅暫行條例》第十條的規定，不得抵扣且未抵扣增值稅。 　　1.用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、勞務、服務、無形資產和不動產; 　　2.非正常損失的購進貨物，以及相關的勞務和交通運輸服務; 　　3.非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產)、勞務和交通運輸服務; 　　4.國務院規定的其他項目。 2009年之前的解讀—— 　　資產轉讓如何免繳企業所得稅 　　相關文件規定，當企業在進行股權投資和改組活動中，其非股權交易額不高于一定比例時，可以依法不確認財產轉讓所得，不計征企業所得稅。這種規定為企業在進行股權投資和改組活動中，提供了稅收籌劃的空間 　　《國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》、《國家稅務總局關于企業合并分立業務有關所得稅問題的通知》文件中規定，當企業在進行股權投資和改組活動中，其非股權交易額不高于一定比例時，可以依法不確認財產轉讓所得，不計征企業所得稅。這種規定為企業在進行股權投資和改組活動中，提供了稅收籌劃的空間。 　　例如：現有一家公司A，欲將一個資產價值200萬元的分公司轉讓出去。轉讓的方式有三種：第一種是整體資產轉讓，第二種是整體資產互換，第三種是公司分立。以上三種方式都涉及確認財產轉讓所得計算繳納所得稅問題，在此，我們只要按照相關文件中的規定，將非股權交易額控制在一定比例之下，就可以得到優厚的節稅受益。 　　1、在整體資產轉讓方式下，相關文件規定：如果企業整體資產轉讓交易的接受企業支付的交換額中，除接受企業股權以外的現金、有價證券、其他資產，不高于所支付的股權的票面價值20%的，經稅務機關審核確認，轉讓企業可暫不計算確認資產轉讓所得或損失。 　　依照上述規定，A公司在轉讓方式下，只要非股權交易額控制在其所取得股權交易面值的20%以下，就可以不確認財產轉讓所得。 　　假設A公司所取得現金為X，股票面值為Y(股票交易價為3.8)，那么X=Y×20%;3.8Y+X=200得出X=10萬元，Y=50萬元，A公司應爭取取得50萬元以上的股票，10萬元以下的現金，這樣A公司就能夠避免繳納企業所得稅。 　　2、在整體資產置換方式下，相關文件中規定：如果整體資產置換交易中，作為資產置換交易補價的貨幣性資產占換入總資產公允價值不高于25%的，經稅務機關審核確認，資產置換雙方企業均不確認資產轉讓的所得或損失。也就是說，置換方所支付給A公司的補價的貨幣性資產不高于換入總資產的25%，置換雙方均可以不確認財產轉讓所得。 　　在這里，假設置換方應支付給A公司的補價為60萬元，如果全額支付，那么置換雙方都應確認財產轉讓所得。如果這60萬元支付一部分庫存，支付一部分現金，將現金設為X，將庫存設為Y，那么X+Y=60;25%×(200+Y)=X得出X=52萬元，Y=8萬元。置換方只有支付給A公司8萬元以上的庫存，52萬元以下的現金，才能使得置換雙方均免繳企業所得稅。 　　3、在分立方式下，相關文件規定：分立企業支付給被分立企業或其股東的交換價款中，除分立企業的股權以外的非股權支付額，不高于支付的股權票面價值20%的，經稅務機關審核確認，被分立企業可不確認分離資產的轉讓所得或損失。也就是說，分立后的公司支付給A公司的非股權支付額，不高于所支付的股權面額的20%，A公司就可以不確認財產轉讓所得。 　　將分立后的公司支付給A公司現金設為X，股票設為Y.那么X+Y=200;X=20%×Y得出X=33.3萬元，Y=166.7萬元。A公司只有爭取取得不低于166.7萬元的股票，不高于33.3萬元的現金，才能夠避免繳納所得稅。 　　4、以上所說的是資產轉讓、置換和分立，假如企業合并怎么辦?相關文件規定：合并企業支付給被合并企業或其股東的收購價款中，除合并企業股權以外的現金、有價證券和其他資產，不高于所支付的股權票面價值20%的，經稅務機關審核確認，被合并企業不確認全部資產的轉讓所得或損失，不計算繳納所得稅。 　　從上面這些規定和實例可以看出，企業發生股權投資和改組活動稅收籌劃的原則是，盡量多發生股權交易，將非股權交易控制在法定確認應稅所得的比例以下。 　　來源：上海金融報 作者：水樺