目前，2020年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作已進入“倒計時”。企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策適用問題的咨詢熱度不減。其中，企業(yè)虧損彌補的處理和金融企業(yè)涉農(nóng)貸款損失準備金的處理，是咨詢頻率較高的兩類問題。

企業(yè)彌補虧損

１

哪些企業(yè)可以延長虧損彌補年限？

在企業(yè)所得稅匯算清繳期間，虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補的年限，一直很受納稅人關注。整體來說，可以延長彌補虧損年限的企業(yè)主要有幾類：受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)、電影行業(yè)企業(yè)、符合條件的高新技術企業(yè)、符合條件的科技型中小企業(yè)以及國家鼓勵的線寬小于130納米（含）的集成電路生產(chǎn)企業(yè)等。近期咨詢較多的是前兩類企業(yè)的虧損結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

《財政部 稅務總局關于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關稅收政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第8號，以下簡稱“8號公告”）第四條規(guī)定，受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至8年。其中，困難行業(yè)企業(yè)包括交通運輸、餐飲、住宿、旅游四大類。

同時，根據(jù)《財政部 稅務總局關于電影等行業(yè)稅費支持政策的公告》（財政部 稅務總局公告2020年第25號）第二條規(guī)定，對電影行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至8年。需要說明的是，電影行業(yè)企業(yè)僅限于電影制作、發(fā)行和放映等企業(yè)，不包括通過互聯(lián)網(wǎng)、電信網(wǎng)、廣播電視網(wǎng)等信息網(wǎng)絡傳播電影的企業(yè)。

2

受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)如何判斷？

8號公告明確，受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)，是交通運輸、餐飲、住宿、旅游四大類行業(yè)企業(yè)。需要注意的是，相關主體只有主營業(yè)務為上述四類時，才能被判定為受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)，同時其2020年度的主營業(yè)務收入須占收入總額的50%以上。這四類的具體判斷標準，按照現(xiàn)行《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》（GB/T 4754—2017）執(zhí)行。當有行業(yè)判定困難時，納稅人可以及時查詢《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》（GB/T 4754—2017）。舉例來說，茶館、咖啡館、酒吧服務屬于“飲料及冷飲服務”中類、“餐飲業(yè)”大類范圍。

同時，8號公告強調(diào)，旅游業(yè)僅指旅行社及相關服務、游覽景區(qū)管理兩類。《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》（GB/T 4754—2017）中雖然沒有明確的“旅游業(yè)”概念，但是詳細界定了旅行社及相關服務、游覽景區(qū)管理兩個概念。旅行社及相關服務，指為社會各界提供商務、組團和散客旅游的服務，包括向顧客提供咨詢、旅游計劃和建議、日程安排、導游、食宿和交通等服務。游覽景區(qū)管理，則指對具有一定規(guī)模的自然景觀、人文景物的管理和保護活動，以及對環(huán)境優(yōu)美，具有觀賞、文化或科學價值的風景名勝區(qū)的保護和管理活動，包括風景名勝和其他類似的自然景區(qū)管理。也就是說，提供旅游服務的納稅人和景區(qū)管理主體，均可以適用8年彌補虧損政策。

3

彌補虧損企業(yè)如何填寫申報表？

2020年12月30日發(fā)布的《國家稅務總局關于修訂企業(yè)所得稅年度納稅申報表的公告》（國家稅務總局公告2020年第24號），修訂了《企業(yè)所得稅彌補虧損明細表》（A106000），新增了第5列“合并、分立轉(zhuǎn)入的虧損額—可彌補年限8年”。同時更新了“彌補虧損企業(yè)類型”代碼表，增加“受疫情影響困難行業(yè)企業(yè)”和“電影行業(yè)企業(yè)”選項，企業(yè)類型代碼分別為500和600。

按現(xiàn)行政策規(guī)定，適用延長虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限政策的納稅人，應當在2020年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，通過電子稅務局提交《適用延長虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限政策聲明》。

填寫時，納稅人應填入納稅人名稱、納稅人識別號（統(tǒng)一社會信用代碼）、所屬的具體行業(yè)三項信息，并對其提供信息的真實性、準確性、完整性負責。需要提醒的是，納稅人在填寫《企業(yè)所得稅彌補虧損明細表》（A106000）相關欄次時，應遵循彌補虧損原則，即先到期虧損先彌補、同時到期虧損先發(fā)生的先彌補。

案例

甲公司是一家受疫情影響較大的餐飲企業(yè)，2020年度發(fā)生虧損200萬元，2015年度發(fā)生的尚未彌補完的虧損100萬元，不存在特殊稅務處理情況。8號公告明確，可結(jié)轉(zhuǎn)8年的虧損，須為2020年度發(fā)生的虧損。近期，甲公司在彌補虧損時，2015年度未彌補完的100萬元，不可再結(jié)轉(zhuǎn)至下一年；2020年度發(fā)生的虧損，可以在2021年～2028年期間彌補。

那么，甲公司應在《企業(yè)所得稅彌補虧損明細表》（A106000）第6行“前五年度”的第7列“彌補虧損企業(yè)類型”下，選擇“一般企業(yè)”；在第2列“當年境內(nèi)所得額”、第8列“當年虧損額”、第9列“當年待彌補的虧損額”中，均填寫-1000000；在第12列“當年可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補的虧損額”中填寫0。在第11行“本年度”的第7列“彌補虧損企業(yè)類型”下，選擇“受疫情影響困難行業(yè)企業(yè)”；在第2列“當年境內(nèi)所得額”、第8列“當年虧損額”、第9列“當年待彌補的虧損額”和第12列“當年可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補的虧損額”中，均填寫-2000000；在第12列“當年可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補的虧損額”中填寫2000000。

涉農(nóng)貸款損失準備金

１

涉農(nóng)貸款損失準備金如何扣除？

金融企業(yè)在扣除損失準備金時，有不同的扣除比例要求。納稅人應根據(jù)《貸款風險分類指引》（銀監(jiān)發(fā)〔2007〕54號）規(guī)定，對其涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款進行風險分類。根據(jù)借款人是否有能力償還本息，貸款分為正常類貸款、關注類貸款、次級類貸款、可疑類貸款和損失類貸款。

具體來說，《貸款風險分類指引》明確，關注類貸款，為盡管借款人目前有能力償還貸款本息，但存在一些可能對償還產(chǎn)生不利影響的因素；次級類貸款，為借款人的還款能力出現(xiàn)明顯問題，完全依靠其正常營業(yè)收入無法足額償還貸款本息，即使執(zhí)行擔保，也可能會造成一定損失；可疑類貸款，為借款人無法足額償還貸款本息，即使執(zhí)行擔保，也肯定要造成較大損失；損失類貸款，為在采取所有可能的措施或一切必要的法律程序之后，本息仍然無法收回，或只能收回極少部分。

分類后，納稅人應根據(jù)《財政部 稅務總局關于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準備金稅前扣除有關政策的公告》（財政部 稅務總局公告2019年第85號）規(guī)定的計提比例進行扣除，即關注類貸款，計提比例為2%；次級類貸款，計提比例為25%；可疑類貸款，計提比例為50%；損失類貸款，計提比例為100%。

值得提醒的是，貸款類型的判定，是專業(yè)性較強的工作。因此，在年度匯算清繳期內(nèi)，金融企業(yè)的財稅人員需要及時與風險管理部門人員溝通，確認已發(fā)放貸款的類型，并及時調(diào)整準備金計提比例。

2

金融企業(yè)如何填寫申報表？

金融企業(yè)在填寫2020年度納稅申報表時，應在《貸款損失準備金及納稅調(diào)整明細表》（A105120）中填寫貸款總額及納稅調(diào)整情況。

案例

乙金融公司2019年末共有貸款10億元，全部為涉農(nóng)貸款，其中8億元為正常類貸款，不做計提；2億元為關注類貸款，計提比例為2%。假設乙公司2020年末涉農(nóng)貸款總額仍為10億元，但其中1000萬元的關注類貸款，由于借款企業(yè)經(jīng)營狀況出現(xiàn)較大問題，乙公司依據(jù)銀監(jiān)會規(guī)定將其調(diào)整為次級類貸款，計提比例提升為25%。

乙公司應將申報表中1000萬元的“關注類貸款”調(diào)整至“次級類貸款”，具體應在第4行“關注類貸款”的第1列“上年末貸款資產(chǎn)余額”、第5列“上年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額”填寫200000000，第2列“本年末貸款資產(chǎn)余額”和第6列“本年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額”均填寫190000000；在第5行“次級類貸款” 的第1列“上年末貸款資產(chǎn)余額”和第5列“上年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額”均填寫0，在第2列“本年末貸款資產(chǎn)余額”和第6列“本年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額”均填寫10000000。完成調(diào)整后，應填寫按稅法規(guī)定比例計算出可扣除準備金的上限：19000×2%+1000×25%=630（萬元）。即在該表第8列“按本年末準予提取貸款損失準備金的貸款資產(chǎn)余額與計提比例計算的準備金額”填寫6300000。

假設截至上年末已在稅前扣除的準備金，就是按稅法規(guī)定的可以扣除上限，即400萬元（20000×2%）。那么，相比于上一年度，本年度可以扣除的貸款準備金上限提高了230萬元（630－400）。之后，再結(jié)合財務會計賬簿上記載的貸款損失準備金，取兩者的孰小值進行扣除。具體來說，如果貸款損失準備金總額大于630萬元，則需要就差額進行納稅調(diào)增；如果貸款損失準備金總額不超過630萬元，則可以按照已計提的貸款損失準備金據(jù)實扣除。