工程轉(zhuǎn)包一直是建設(shè)工程領(lǐng)域比較普遍的現(xiàn)象，為我國(guó)法律法規(guī)所禁止。例如，1998年頒布施行的《建筑法》第二十八條規(guī)定，禁止承包單位將其承包的全部建筑工程轉(zhuǎn)包給他人，禁止承包單位將其承包的全部建筑工程肢解以后以分包的名義分別轉(zhuǎn)包給他人。1999年頒布施行的《合同法》第二百七十二條第二款進(jìn)一步規(guī)定，承包人不得將其承包的全部建設(shè)工程轉(zhuǎn)包給第三人或者將其承包的全部建設(shè)工程肢解以后以分包的名義分別轉(zhuǎn)包給第三人。

對(duì)于轉(zhuǎn)包的判定，參見(jiàn)2000年1月國(guó)務(wù)院頒布施行的《建設(shè)工程質(zhì)量管理?xiàng)l例》。該條例第七十八條第三款規(guī)定，本條例所稱轉(zhuǎn)包，是指承包單位承包建設(shè)工程后，不履行合同約定的責(zé)任和義務(wù)，將其承包的全部建設(shè)工程轉(zhuǎn)給他人或者將其承包的全部工程肢解以后以分包的名義分別轉(zhuǎn)給他人承包的行為。

工程轉(zhuǎn)包明顯違犯了《建筑法》、《合同法》，屬于建設(shè)工程領(lǐng)域的非法行為。原《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》僅從稅收政策方面確認(rèn)了其與分包方式相同的納稅方式和納稅義務(wù)。原《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，建筑安裝業(yè)務(wù)實(shí)行分包或者轉(zhuǎn)包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人。建筑業(yè)的總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》則規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。其中表述最重要的一點(diǎn)變化就是扣除適用范圍由“工程分包或者轉(zhuǎn)包”調(diào)整為“建筑工程分包”，對(duì)轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)額不再允許扣除轉(zhuǎn)包價(jià)款。

為分析營(yíng)業(yè)稅政策變化對(duì)轉(zhuǎn)包行為實(shí)際業(yè)務(wù)產(chǎn)生的影響，舉例說(shuō)明如下。
案例1：A單位發(fā)包一建筑工程，具備一定資質(zhì)的B工程承包公司協(xié)助C單位最終中標(biāo)，A單位、C單位簽訂了工程承包合同，合同標(biāo)的為3000萬(wàn)元，B公司未與A單位簽訂建筑安裝承包合同，僅負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，B公司單獨(dú)收取C單位服務(wù)費(fèi)100萬(wàn)元。

該案例中，B公司不是作為建筑單位身份出現(xiàn)，而是以一個(gè)服務(wù)性公司的角色出現(xiàn)，其收取的100萬(wàn)元應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)”稅目計(jì)算納稅。
B公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝100×5%＝5（萬(wàn)元）；
C單位按照“建筑業(yè)”稅目應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝3000×3%＝90（萬(wàn)元）；
B、C單位合計(jì)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝5＋90＝95（萬(wàn)元）。

在新的營(yíng)業(yè)稅政策條件下，轉(zhuǎn)包是失敗的籌劃方案
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題解答（之一）的通知〉》（國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)）明確規(guī)定，根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條第（三）款“建筑業(yè)的總承包人將工程分包或轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額”的法規(guī)，工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，即工程承包公司與建設(shè)單位簽訂承包合同的建筑安裝工程業(yè)務(wù)，無(wú)論其是否參與施工，均應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。工程承包公司不與建設(shè)單位簽訂承包建筑安裝工程合同，只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對(duì)工程承包公司的此項(xiàng)業(yè)務(wù)則按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

案例2：接上例，如果B公司直接和A單位簽訂合同，合同金額3000萬(wàn)元，B公司再轉(zhuǎn)包該工程給C單位，轉(zhuǎn)包款2900萬(wàn)元。
這樣，在原營(yíng)業(yè)稅政策下，B公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝（3000－2900）×3%＝3（萬(wàn)元）；
C單位應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝2900×3%＝87（萬(wàn)元）；
B、C單位合計(jì)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝3＋87＝90（萬(wàn)元）。
本方案較案例1減少稅負(fù)5萬(wàn)元（95－90）。這是工程承包公司在原營(yíng)業(yè)稅政策下比較常見(jiàn)的納稅籌劃方案。

新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》實(shí)施后，國(guó)稅函發(fā)[1995]156號(hào)文件對(duì)于工程承包公司的建筑安裝工程的征稅規(guī)定迄今尚未作廢。但是其確定的政策依據(jù)已經(jīng)被新的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》所取代。相同的案例在不同的政策下會(huì)產(chǎn)生不同的結(jié)果。

案例3：接上例，如果B公司直接和A單位簽訂合同，合同金額3000萬(wàn)元，B公司再轉(zhuǎn)包該工程給C單位，轉(zhuǎn)包款2900萬(wàn)元。
在新的營(yíng)業(yè)稅政策下：
B公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝3000×3%＝90（萬(wàn)元）；
C單位應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝2900×3%＝87（萬(wàn)元）；
B、C合計(jì)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝90＋87＝177（萬(wàn)元）。
較納稅籌劃前案例1增加稅負(fù)82萬(wàn)元（177－95），可謂得不償失。

合法經(jīng)營(yíng)比轉(zhuǎn)包行為更節(jié)稅
既然轉(zhuǎn)包工程屬于非法行為且為新的營(yíng)業(yè)稅政策所摒棄，那么建筑工程承包商再走轉(zhuǎn)包或變相分包的路子就不可能像原來(lái)一樣有利可圖了，合法經(jīng)營(yíng)才能有效節(jié)稅。

案例4：接上例，如果B公司和C單位由最初的非法轉(zhuǎn)包合同案例3方式改變?yōu)楹戏ɑ\(yùn)營(yíng)案例1的運(yùn)作方式，則B、C單位合計(jì)應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅95萬(wàn)元（5＋90），將直接減少稅負(fù)82萬(wàn)元（177－95）。

有趣的是，在原營(yíng)業(yè)稅政策下的納稅籌劃方案案例3方式在新的營(yíng)業(yè)稅政策下是不適用的，而原來(lái)的基本方案案例1方式在新的營(yíng)業(yè)稅政策下卻是優(yōu)化的合法的納稅方案，較轉(zhuǎn)包行為更節(jié)稅。

另外，建筑工程實(shí)務(wù)中的掛靠行為也比較常見(jiàn)，這種行為與轉(zhuǎn)包和分包均有一定區(qū)別，新的營(yíng)業(yè)稅政策雖然沒(méi)有禁止這種行為，但對(duì)其中的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，建筑承包商應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注。

案例5：繼續(xù)接上例，如果B公司直接和A單位簽訂合同，合同金額3000萬(wàn)元，C單位不以獨(dú)立的法人實(shí)體出現(xiàn)，作為從屬于B公司的掛靠單位僅在B公司內(nèi)部發(fā)生法律義務(wù)關(guān)系。

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十一條規(guī)定，單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營(yíng)的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對(duì)外經(jīng)營(yíng)并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人，否則以承包人為納稅人。
B公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅＝3000×3%＝90（萬(wàn)元）。
C單位作為B公司的內(nèi)部承包人，不具有法人屬性和納稅主體資格。
B公司盡管不直接參與施工，但需要承擔(dān)全部的民事責(zé)任和納稅義務(wù)。

營(yíng)業(yè)稅政策對(duì)這種形式的經(jīng)營(yíng)行為作了原則規(guī)定，從法律上講不存在非法轉(zhuǎn)包問(wèn)題。但是對(duì)B公司而言，一方面要承擔(dān)C單位的全部民事責(zé)任，管理上存在風(fēng)險(xiǎn)，C單位在不具備相應(yīng)的施工技術(shù)和管理能力的情況下，出現(xiàn)的工程質(zhì)量或者其他問(wèn)題都要由B公司買單。另一方面，這種實(shí)質(zhì)掛靠的經(jīng)營(yíng)行為對(duì)B公司會(huì)提出更高的財(cái)務(wù)管理要求，B公司要具備準(zhǔn)確核算C單位發(fā)生的成本費(fèi)用以及外部結(jié)算和內(nèi)部利益再分配的能力，管理成本相對(duì)較高，最后可能只是賺了吆喝。

綜合以上5個(gè)案例可以看出，享有廣泛市場(chǎng)資源的工程公司作為第三方參與甲方、乙方的工程承包，只居間負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)和組織，不直接參與工程承包，一次性向承包施工單位收取一定比例的服務(wù)費(fèi)不失為有效的運(yùn)營(yíng)方式。如果施工力量雄厚，直接參與中標(biāo)，組織施工，對(duì)具體的專業(yè)工程、勞務(wù)作業(yè)進(jìn)行規(guī)范的專業(yè)分包或勞務(wù)分包，既可以滿足合法經(jīng)營(yíng)的條件，又能夠享受新的營(yíng)業(yè)稅政策中稅收抵扣的優(yōu)惠。