相信不少稅務稽查人員遭遇過這種無奈：當發現某公司有虛開發票的嫌疑，立即登門實地檢查時，那里早已是人去樓空，無從查起，眼看著偷逃的稅款無法追回。近兩年來，不法分子通過短期暴力虛開，然后惡意注銷或走逃失蹤等手段偷逃騙稅的現象日益明顯。在常規追繳欠稅手段難以奏效的情況下，稅務機關該如何應對?

典型案例

稅務機關

對已經注銷的企業追繳稅款困難重重

B市國稅局最近遇到這樣一個案子。有人向公安機關舉報，稱甲公司法定代表人張某伙同王某虛開增值稅專用發票，且通過另立賬冊、隱匿收入的方式偷逃稅款。公安機關很快拘留了張某和王某，經查證確定舉報情況基本屬實。

張某和王某向公安機關供述，兩人1年前共同出資注冊了A有限責任公司，張某和王某的股權比例分別是60%和40%，公司以承租房為經營場所。公司成立后不久，兩人即通過設立兩套賬的方式偷逃稅款，并以面值9%的手續費對外虛開增值稅專用發票，在5個月內偷逃稅款100萬元，虛開發票價稅合計3000萬元，同時讓他人為自己虛開發票，抵扣了大部分稅款。

法院經審理作出判決：判定張某和王某犯虛開增值稅專用發票罪，判處張某有期徒刑12年，并處罰金20萬元;判處王某有期徒刑10年，并處罰金15萬元。B市國稅局根據法院判決信息，按照有關規定復查A公司偷稅案，發現該公司已經注銷，公司的應納稅收入全部被轉入張某和王某的個人賬戶中。稅收征管法第55條規定，稅務機關對從事生產、經營的納稅人以前納稅期的納稅情況依法進行稅務檢查時，發現納稅人有逃避納稅義務行為，并有明顯的轉移、隱匿其應納稅的商品、貨物以及其他財產或者應納稅的收入的跡象的，可以按照本法規定的批準權限采取稅收保全措施或者強制執行措施。據此，稅務機關應對該公司采取稅收保全或強制執行措施。然而，由于A公司已注銷，喪失了法人資格，且公司財產和收入均已轉化為股東的個人利益，使得稅務機關常用的稅收保全或強制執行手段失去了用武之地。而納稅主體是原A公司，法定代表人張某又隨著A公司的注銷不再承擔法人義務，包括稅收債務，直接強制執行張某、王某的個人財產或收入又缺乏行政法律上的依據，導致稅務機關陷入追繳欠稅困難的境地。

如何破解

可以嘗試將“刺破公司面紗”制度

引入欠稅追繳

這個案例表明，當納稅主體的身份發生變化特別是其法律人格消亡時，通過直接強制執行或申請法院強制執行等常規的追繳欠稅手段，往往難以奏效。因此，在納稅人人格消亡或者不能直接對其采取強制執行的情況下，拓展稅務機關追繳欠稅的法律救濟途徑，追究原納稅主體的行政責任，顯得尤為必要。筆者認為，“刺破公司面紗”制度，為稅務機關追繳欠稅提供了有益工具。

2006年和2013年新修訂的公司法中，都明確了“刺破公司面紗”制度，即第20條第3款“公司股東濫用公司法人獨立地位和股東有限責任，逃避債務，嚴重損害公司債權人利益的，應當對公司債務承擔連帶責任”，以及第63條“一人有限責任公司的股東不能證明公司財產獨立于股東自己財產的，應當對公司債務承擔連帶責任”。

公司法第20條規定明確了舉證責任的三個要件，即公司股東濫用公司法人獨立地位和股東有限責任，逃避債務，嚴重損害公司債權人利益。按照該規定，如果股東一方面享有法人給予的投資有限責任的交易安全保證，另一方面卻不足額出資或無視法人獨立人格而濫用法人人格，那么，債權人就應當享有請求司法機關否認其法人人格，責令股東對法人債務負無限連帶責任的權利。

公司人格獨立和股東“有限責任”，是公司法律制度的基石。法定代表人的人格是被公司吸收的，一旦公司注銷了法人資格，失去了承擔債務的法律主體，法定代表人就不可能再去承擔公司債務。實踐中，不法公司通過利用公司人格獨立和股東“有限責任”的面紗，大肆逃避納稅義務，之后將公司收入全部轉入股東個人賬戶，并短期內迅速注銷公司的法人資格，使得包括稅收債務在內的公司債務無法通過法人進行清償。

面對這種情況，稅務機關如何追征稅款?筆者認為，可以通過修法，賦予稅務機關對惡意注銷公司主要股東追征稅款權利。

公司法確立了“刺破公司面紗”制度，規定當股東濫用公司控制權，利用有限責任來逃避債務時，由股東承擔連帶責任。就如合同法中的代位權、撤銷權規定被直接援引到稅收征管法中一樣，筆者認為，可借鑒上述做法，將“公司法人人格否認”制度移植于稅法中，在修訂稅收征管法時明確規定：“公司股東濫用公司法人獨立地位和股東有限責任，逃避稅收債務，嚴重損害國家稅收利益的，應當對欠繳的稅款承擔連帶責任”。

這樣，稅務機關在遇到惡意注銷企業時，就能夠拿起法律武器，對企業的主要股東追繳稅款。

實際上，實質課稅原則已經為稅務機關利用“刺破公司面紗”制度提供了理論基礎。它要求對稅法的解釋不應拘泥于法律的外在形式，而要探究其實質的經濟意義。

具體運用

稅法援引該制度時

需要明確幾個適用條件

如果將“刺破公司面紗”制度引入稅法，還需要明確以下幾個適用條件。

主體要件

即稅務機關運用該制度時，應明確要求由“誰”對公司的稅收債務承擔連帶責任。根據公司法規定，只能由濫用公司控制權的股東承擔。公司法人人格的責任承擔者，必須是該公司握有實質控制能力的股東，并且是積極股東。

行為要件

即公司的實質控制股東必須有濫用控制權的行為。參考2003年發布的《最高人民法院關于審理公司糾紛案件若干問題的規定(一)》(征求意見稿)第51條內容，以下行為都是控股股東濫用控制權的行為，包括公司的盈利與股東收益不加區分，致使雙方財務賬目不清;公司與股東的資金混同，并持續使用同一賬戶;公司與股東之間的業務持續混同，具體交易行為、交易價格、交易方式受同一控股股東支配或者操縱等。

結果要件

即公司法人人格的濫用行為侵害了稅收債權，濫用行為與稅收債權侵害之間有直接因果關系。另外，稅務機關運用“法人人格否認”制度，還應明確由誰來行使否認權。筆者認為，可由市或省級稅務機關對濫用“有限責任”的情況提請工商機關行使否決權。?

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