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定制化業(yè)務模式下，按客戶需求研發(fā)產(chǎn)生的支出是否可以計入研發(fā)支出？
2022-04-29
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（二）研發(fā)支出系列問題1【定制化產(chǎn)品研發(fā)支出的會計處理】：定制化業(yè)務模式下，按客戶需求研發(fā)產(chǎn)生的支出是否可以計入研發(fā)支出？
案例：A公司與客戶簽訂合同，為客戶設計、生產(chǎn)定制化產(chǎn)品。客戶在進行產(chǎn)品設計、研發(fā)時介入并提出需求，A公司按照需求進行產(chǎn)品設計與研發(fā)。產(chǎn)品研發(fā)成功后，A公司按合同約定采購量為客戶生產(chǎn)定制化產(chǎn)品。與客戶簽訂的合同中，一部分合同未單獨約定產(chǎn)品設計、研發(fā)階段價格，僅約定后續(xù)采購產(chǎn)品的最低保底量及產(chǎn)品單價；一部分合同則單獨約定了產(chǎn)品設計、研發(fā)階段價格。A公司生產(chǎn)前期按照客戶需求設計、研發(fā)定制產(chǎn)品發(fā)生的相關支出應當如何進行會計處理？
分析：本案例中，A公司首先需判斷生產(chǎn)前期的設計、研發(fā)活動是否構(gòu)成單項履約義務。如果該項設計、研發(fā)活動屬于單項履約義務，則需要將合同交易價格向該項活動分攤，并在滿足確認條件時確認設計、研發(fā)收入和相應成本。如果該項設計、研發(fā)活動不屬于單項履約義務，則不應單獨確認收入，相關研發(fā)支出根據(jù)具體事實和情況，分別按照存貨、無形資產(chǎn)等準則相關規(guī)定處理。
第一，判斷研發(fā)活動是否屬于單項履約義務。判斷時，除考慮新收入準則有關商品或服務是否可明確區(qū)分的條件外，實務中，較為直接的判斷方法為考慮是否向客戶轉(zhuǎn)移了研發(fā)活動相關成果的控制權(quán)。如果需要向客戶轉(zhuǎn)移研發(fā)活動相關成果的控制權(quán)，則該項研發(fā)活動很可能屬于單項履約義務。例如，如果A公司需要在設計、研發(fā)活動完成后，將相關成果（包括形成的專利技術、非專利技術等）的所有權(quán)向客戶轉(zhuǎn)移，則此類活動向客戶轉(zhuǎn)移了相關成果的控制權(quán)，很可能屬于單項履約義務。
在認定設計、研發(fā)活動屬于單項履約義務的情況下，無論合同是否單獨約定了設計、研發(fā)階段的價格，均應按設計、研發(fā)活動和后續(xù)生產(chǎn)產(chǎn)品的單獨售價等合理方式，將合同交易價格向研發(fā)活動分攤，相應確認研發(fā)活動收入和銷售商品收入。在此類情況下，該項設計、研發(fā)活動相關支出應作為合同履約成本，最終計入營業(yè)成本，不計入研發(fā)費用。
第二，在認定設計、研發(fā)活動不屬于單項履約義務的情況下，需要進一步考慮相關研發(fā)支出適用無形資產(chǎn)等準則還是新收入準則。當設計、研發(fā)活動相關成果僅可用于該合同客戶，不可用于其他客戶，則相關支出應按照新收入準則有關合同履約成本的規(guī)定處理，最終計入營業(yè)成本，不計入研發(fā)費用。
當設計、研發(fā)相關成果歸屬于A公司所有，且按照行業(yè)慣例并存在充分證據(jù)表明相關成果不僅可用于該合同中的客戶，還可用于其他客戶，并且預期能夠帶來經(jīng)濟利益流入，則該部分符合條件的支出按照無形資產(chǎn)準則相關規(guī)定進行處理，即資本化計入無形資產(chǎn)或費用化計入研發(fā)費用。
無論屬于上述哪種情況，A公司都需考慮合同交易價格是否足以補償設計、研發(fā)活動相關支出。若合同交易價格足以補償設計、研發(fā)活動相關支出，則按前述分析進行會計處理；若合同交易價格不足以補償設計、研發(fā)活動相關支出，則應在相關支出發(fā)生時確認為當期成本或費用。
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