房地產企業開發項目眾多，有的項目已完工入住，有的項目尚處于建造中，還有的項目雖已竣工發售但沒入住，企業所得稅匯算清繳如何處理？完工的開發產品是否一定結轉收入？未完工的開發產品沒轉收入是否也要合并計算并繳納所得稅？入住項目年底前工程沒結算完，發票差多了，如何處理？

相對其他行業，房地產企業因行業特殊性，所得稅匯算清繳中稅法對其有很多特殊規定，如財務人員不特別關注，必將引發涉稅風險。所得稅匯算清繳時，房地產企業除需遵循一般企業所得稅匯算清繳政策外，還需關注哪些特殊事項？這些問題如不能解決，房地產企業所得稅匯算清繳涉稅風險就難以掌握。本文結合國家有關房地產行業企業所得稅匯算清繳最新規定，就地產企業所得稅匯算清繳方面應關注的涉稅風險作簡要分析，希望能對大家有所幫助。

第一部分 房地產企業收入的稅務風險控制

財政部關于修訂印發《企業會計準則第14號——收入》的通知財會（2017）22號

第四條 企業應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品控制權時確認收入。

取得相關商品控制權，是指能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益。

新會計準則采取了分步實施的策略，具體如下：

1、對于在境內外同時上市的企業以及在境外上市并采用國際財務報告準則或企業會計準則編制財務報告的企業，自2018年月1日起執行新收入準則，這一要求與國際財務報告準則第15號的生效日期保持一致，以避免該類上市公司境內外報表出現差異。

2、對于其他在境內上市的企業，要求自2020年1月1日起執行新收入準則，為這些企業預留兩年的準備時間，以總結借鑒境外上市公司執行新收入準則的經驗，確保所有上市公司高質量地執行新準則。

3、對于執行企業會計準則的非上市企業，要求自2021年1月1日起執行新收入準則，為這些企業預留近3年的準備時間，以確保準則在該類企業得到平穩有效實施。

4、對于條件具備、有意愿和有能力提前執行新收入準則的企業，允許其提前執行本準則。

如何判斷客戶取得了商品房的控制權？

舊會計準則對此的規定是，房屋已經交付使用。即便是新會計準則開始實施，我相信在實務中，還是有很多人會將交樓作為商品控制權轉移的一個重要標志。如此確認收入在會計分錄時帶來一個難點，即仍作為負債放在預收賬款科目中。從稅法的角度而言，預售合同或銷售合同的正式簽訂，就需要確認收入。 只不過這里的“收入”，并非指全部收入，而是根據房地產企業的銷售類型不同，進行有針對性的、階段性的確認。比如銀行按揭貸款，則在首付款時確認一次收入，收到銀行尾款時再確認一次收入。因此我們可以從中看出，稅法與會計準則二者最大的差異在于，成本結轉。會計準則規定是交樓時確認收入，同時結轉成本；稅法規定則是簽訂銷（預）售合同時確認收入，并在開發產品完工時結轉成本。產品完工的三個條件：①取得大證or②竣工備案or③產品已投入使用，符合任一條件，即可確認完工。

案例

2014年8月，稅務機關在檢查某房地產企業時，發現該企業：

2012年2月：預售

2013年12月20日：辦理竣工驗收手續，并于當月23日進行了備案

同年12月29日到次年的1月31日：陸續交房（跨年交房）

在交房現場房地產企業直接向購房者開具售房款發票

該房地產企業以開票時點作為開發產品完工的時點，在2013年度匯算清繳時就該項目12月份開具發票5350萬元的部分計算了實際毛利額，相應的結算了計稅成本，并將實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額250萬元計入當年度企業本項目的應納稅所得額，扣除相應的成本費用后實際繳納企業所得稅55萬元。

企業2014年度1實際交房時開具發票16500萬元，所有已售房源均已交房完畢。

稅務機關認為：

企業在2013年12月23日向房地產管理部門備案時就應視為開發產品已完工，按照規定當年度應將已銷售的所有房屋的實際毛利額進行確認，因此應將2014年1月確認的收入調至2013年度，并及時結算其計稅成本，并將實際毛利額與其對應的預計毛利額的差額計算應納稅所得額進行相應的企業所得稅補繳。

經調整后當年度應納稅所得額為1540萬元，申報繳納企業所得稅385萬元，企業已申報企業所得稅55萬元，實際少申報繳納330萬元，故加收滯納金9.9萬元，并進行0.5倍的罰款即165萬元。

案例分析

根據國稅發【2009】31號文第三條規定，該企業在2013年12月已將開發項目的竣工材料向房地產管理部門進行備案，因此2013年度被視為開發產品已完工。

同時根據該《辦法》第九條規定，該企業經計算增加實際毛利額1320萬元，需補交相應的企業所得稅330萬元。

瀝嘔君認為，該房企過早地進行產品竣工備案，是釀成這幕稅務慘劇的真實緣由所在。僅有8天之邀即將進入2014年，收入和成本的結轉都在2014年發生，自然不會因雙方理解上的偏差而導致該房企為稅務“埋單”。瀝嘔君在此溫馨提示一句，房地產企業的竣工備案應和交樓時間保持同步（同一年度不同月份亦可），如此方可規避理解偏差所帶來的稅收風險。

實務中，很多房地產老板對于企業收到的預售賬款作為負債而不作為收入進行確認感到迷惑不解；而事實上，稅法早已將預售賬款明確為收入。這一規定帶來的直接后果，就是成本如何配比的問題。對此，稅法早已作了“360°無死角處理”（詳見國稅發[2009]31號文）。31號用一句話總結就是：收入在完工前取得時，按預計毛利率征稅；收入在完工后取得時，按實際毛利率征稅。

關于計稅毛利率

廣東省地方稅務局公告2018年第3號

根據《中華人民共和國企業所得稅法》及其實施條例、《國家稅務總局關于印發<房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法>的通知》（國稅發[2009]31號）規定，現就確定房地產開發企業銷售未完工開發產品計稅毛利率公告如下：

一、房地產開發企業銷售未完工開發產品的，計稅毛利率按下列規定進行確定：

（一）開發項目位于廣州市城區和郊區的，計稅毛利率為15%；

（二）開發項目位于地級市城區及郊區的，計稅毛利率為10%；

（三）開發項目位于其他地區的，計稅毛利率為5%；

（四）經濟適用房、限價房和危改房，計稅毛利率為3%。

二、本公告自2018年3月31日起施行，有效期5年，適用于2018年及以后納稅年度。

廣東省地稅局為何大幅降低地市級的計稅毛利率，其背后原因主要有如下幾條：

1、營改增后，增值稅增值稅不能像以前的營業稅那樣全額沖減預計毛利額，如此會變相導致毛利增加。假設簡易計稅且計稅毛利率為15%的情況下，會增加計稅毛利率4.5%。即：

營改增前，假定含稅收入是105，則105*15%=15.75；營業稅：105*5%=5.25，則最終毛利為：15.75-5.25=10.5

營改增后，預計毛利：105÷（1+5%）*15%=15

如此一來，營改增后增加的預計毛利即為：15-10.5=4.5 廣東地稅主動下調地市級的預計毛利率以后，就會對沖營改增后房地產企業虛增預計毛利率的影響。

2、各市之間計稅毛利率不一致，為統一地區間稅負差異所采取的一項必要舉措。

3、本次屬于廣東地稅的單方面行動，國稅方面則未見動靜。

2018年6月，因國地稅合并，隨之國稅總局廣東省稅務局即刻發布2018年第4號公告，作出如下規定：

一、對于本公告公布前已按確定計稅毛利率申報銷售未完工開發產品收入的項目，2018年度不再對其所適用的計稅毛利率進行調整。

二、對于本公告公布后新取得銷售未完工開發產品收入的項目，各市稅務機關應按國稅發[2009]31號文的規定，確定2018年度當地銷售未完工開發產品的計稅毛利率。

三、本公告適用于所屬期2018年度企業所得稅申報。2019年及以后銷售未完工開發產品的計稅毛利率由國家稅務總局廣東省稅務局按照國稅發[2009]31號文另行制定及公布。

四、《廣東省地方稅務局關于調整廣東省房地產開發企業銷售未完工開發產品計稅毛利率的公告》（廣東省地方稅務局公告2018年第3號）同時廢止。

國家稅務總局廣東省稅務局

關于明確廣東省房地產開發企業銷售未完工開發產品計稅毛利率的公告

國家稅務總局廣東省稅務局公告2018年第30號

一、從事房地產開發經營業務企業銷售未完工開發產品的計稅毛利率按下列規定進行確定：

（一）開發項目位于廣州市城區和郊區的，計稅毛利率為15%；

（二）開發項目位于除廣州市以外的其他地級市城區和郊區的，計稅毛利率為10%；

（三）開發項目位于其他地區的，計稅毛利率為5%；

（四）屬于經濟適用房、限價房和危改房的，計稅毛利率為3%。

二、本公告自2019年1月1日起實施。